Prescrizione tributaria: una concreta proposta per la campagna elettorale

Riceviamo e volentieri pubblichiamo da Edoardo Nadalini

In piena campagna elettorale si sprecano le proposte dei partiti su quasi ogni aspetto dello scibile umano, senza poter avere, in mancanza di progetti di legge, contezza della precisa direzione che essi intendono prendere. Tra le tante questioni di cui si dibatte ha sicuramente un posto di rilievo il problema del condono fiscale, la cui definizione è evanescente e con il quale il presente contributo non ha nulla a che vedere.

In ogni caso, in linea di massima, possiamo dire che ha senso parlare di condono fiscale ogniqualvolta la legge preveda che lo Stato – anche se sarebbe meglio parlare dei vari enti a mezzo dei quali quest’ultimo agisce – rinunci ad un proprio credito ancora esigibile. È evidente che una misura di questo genere presenta alcuni inconvenienti tra i quali basti ricordare la difficoltà tecnica della sua attuazione, il fatto che essa trovi applicazione una tantum e la paventata immoralità di una disposizione che contempli la rinuncia al recupero di risorse pubbliche. Quest’ultima ragione è quella probabilmente più divisiva tra le forze in campo e molto vi sarebbe da dire in merito. La proposta di legge (PDF) muove invece su di un piano concettualmente diverso, limitandosi a regolamentare un istituto già esistente, quale è la prescrizione, senza peraltro che detta disciplina trovi applicazione limitata nel tempo: entrata in vigore sarà di generale applicazione; un eventuale condono poi, non ponendosi in termini di alternatività, non è incompatibile con essa.

In via preliminare ci permettiamo di ricordare che la prescrizione può sempre essere interrotta dal titolare del credito, ricominciando a decorrere dall’inizio (ad esempio: se un credito si prescrive in dieci anni, il titolare potrebbe interrompere la prescrizione al nono anno facendo ricominciare dall’inizio il decorso del decennio e questo senza limiti di tempo).

Entrando un poco nel merito va subito evidenziato che il nostro intento è quello di colmare una lacuna legislativa in materia di prescrizione dei crediti derivanti da IRPEF, IRES, IRAP ed IVA, con una estensione ex art. 7 anche ai contributi previdenziali obbligatori per i quali non si è prevista una disciplina generale che sarà eventualmente effettuata in altra sede.

La materia è molto complessa ed il quadro normativo attualmente vigente è schematizzabile nel modo seguente.

Ai fini dell’accertamento dell’imposta evasa – termine che utilizziamo in senso non tecnico – è noto che l’amministrazione finanziaria dispone di termini decadenziali, e non prescrizionali, di accertamento dell’imposta. Termini peraltro non certo brevi se consideriamo che la notifica dell’avviso di accertamento deve avvenire entro il 31 dicembre del quinto anno successivo alla presentazione della dichiarazione dei redditi o, in caso di sua omissione-nullità, del settimo anno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere stata presentata.

È solo a partire dal momento in cui sorge il credito tributario, in via definitiva o meno a seconda delle circostanze, che si pone il problema della prescrizione ed è esclusivamente a questo segmento temporale che dobbiamo porre la nostra attenzione, senza incidere minimamente su quanto avviene prima: ci stiamo occupando esclusivamente dell’imposta già accertata e di cosa avviene dopo tale momento.
Esiste una disciplina specifica solo per le sanzioni, le quali si prescrivono in cinque anni ai sensi dell’art. 20 terzo comma del d.lgs n. 472 del 1997, e per gli interessi i quali si prescrivono in cinque anni ai sensi dell’art. 2948 comma 1 n. 4 c.c. Il tema della prescrizione dei contributi previdenziali esula dalla presente proposta di legge, ma si consideri che anche per essi è previsto un termine prescrizionale quinquennale ai sensi dell’art. 3 legge n. 335 del 1995.

Non esiste invece una norma espressa relativamente alle quattro imposte che qui interessano. È noto che per regola generale, ove non diversamente previsto da singole disposizioni, la prescrizione ordinaria è decennale ai sensi dell’art. 2946 c.c. ma è altresì noto che sempre per regola generale la ordinaria prescrizione di “ciò che deve pagarsi periodicamente” è quinquennale ai sensi dell’art. 2948 comma 1 n. 4 c.c.

In questo quadro è sempre stato discusso, almeno in dottrina, se i termini prescrizionali dell’imposta debbano ricadere nella disciplina prescrizionale ordinaria decennale od in quella ordinaria quinquennale. Sul punto va rilevato che la costante giurisprudenza della Corte di Cassazione ha sempre considerato il credito derivante dalle imposte qui analizzate prescrittibile in dieci anni, fermo che la prescrizione per le relative sanzioni ed i relativi interessi resta quinquennale.

Qui si colloca la pronuncia della Corte di Cassazione a Sezioni Unite n. 23397 del 2016, la quale, trattando un problema piuttosto specifico relativo peraltro a contributi previdenziali, ha statuito che il credito derivante da una cartella non opposta segue il termine prescrizionale previsto dalla specifica disciplina del (con-)tributo – nel caso al vaglio della Corte quinquennale – senza che la mancata impugnazione dell’atto importi l’applicazione dell’art. 2953 c.c. all’atto non impugnato.

In seguito a tale sentenza diverse Commissioni Tributarie Provinciali e Regionali, evidentemente limitandosi alla lettura della sola massima della stessa, hanno ritenuto che la Suprema Corte abbia mutato orientamento in merito alla prescrizione delle imposte che qui interessano considerando prescritti i crediti in cinque anni.

La Suprema Corte non ha mai mutato orientamento, come dimostrano sentenze ed ordinanze successive all’anno 2016, essendosi limitata a trattare un problema diverso.

In questo contesto oggettivamente disarmonico appare necessario intervenire legislativamente al fine di prevedere un espresso termine prescrizionale in materia di IRPEF, IRES, IRAP ed IVA fissandolo in anni cinque, termine ormai fatto proprio da varie disposizioni speciali in materia sia tributaria che contributiva.

Sempre nell’ottica di cristallizzare rapporti destinati a durare potenzialmente decenni, appare opportuno cogliere l’occasione per introdurre una peculiare disciplina della prescrizione che, in maniera tombale, estingua l’intero rapporto giuridico decorsi termini specificamente indicati e questo ancorché nel frattempo siano intervenuti atti interruttivi della prescrizione e, in taluni casi, ancorché sia pendente un ricorso; il tutto quindi con possibilità di ripetere quanto “pagato” decorsi detti termini. L’idea di una prescrizione tombale, estranea al nostro Codice civile, è ormai fatta propria da diversi ordinamenti europei (si veda sul punto anche S. Patti, Tempo, prescrizione e Verwirkung, Mucchi 2020). Ciò appare necessario per evitare sia che la pretesa creditoria sia esercitabile di fatto sine die – e ciò magari a causa della pendenza di ricorsi la cui lunghezza non può trasformarsi in un pregiudizio per il contribuente – sia che l’amministrazione finanziaria debba rincorrere crediti ormai di fatto inesigibili, consentendole di concentrarsi su quanto potrebbe realmente riscuotere.

Con l’occasione si vogliono altresì disciplinare gli aspetti dinamici più importanti in tema di prescrizione tributaria con riguardo alle principali vicende della stessa.

Da ultimo si può cogliere la palla al balzo per eliminare anacronistiche posizioni di ingiustificato vantaggio per l’amministrazione finanziaria quale sono ad esempio la disciplina della proroga dei termini di decadenza e prescrizione prevista dall’art. 1 del decreto legge n. 498 del 1961 convertito con legge n. 710 del 1961 (disposizione che attribuisce rilevanza a circostanze di mero fatto, solitamente irrilevanti nella materia de qua) e l’odioso art. 65 del D.P.R. n. 600 del 1973 (al fine di riportare la disciplina della solidarietà fiscale in materia successoria, e per le sole ipotesi ivi contemplate, nell’alveo del Codice civile).

La stesura di una bozza di progetto – scientemente si parla di “progetto” in senso generico e scientemente si è elaborata una proposta il più tutelante possibile per il contribuente perché a peggiorare si fa sempre in tempo – di legge sembra essere il modo migliore e più preciso per descrivere la proposta in oggetto ricordandosi sempre che forma e dettagli sono l’altra faccia della sostanza.

IL TESTO DEL PROGETTO DI LEGGE SULLA PRESCRIZIONE TRIBUTARIA E’ DISPONIBILE QUI